Logo Международный форум «Евразийская экономическая перспектива»
На главную страницу
Новости
Информация о журнале
О главном редакторе
Подписка и реклама
Контакты
ЕВРАЗИЙСКИЙ МЕЖДУНАРОДНЫЙ НАУЧНО-АНАЛИТИЧЕСКИЙ ЖУРНАЛ English
Тематика журнала
Текущий номер
Анонс
Список номеров
Найти
Редакционный совет
Редакционная коллегия
Представи- тельства журнала
Правила направления, рецензирования и опубликования
Научные дискуссии
Семинары, конференции
 
Проблемы современной экономики, N 2 (62), 2017
ЭКОНОМИКА, УПРАВЛЕНИЕ И УЧЕТ НА ПРЕДПРИЯТИИ
Ковалева Т. Н.
доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита института экономики и менеджмента
Белгородского государственного технологического университета им. В.Г. Шухова,
кандидат экономических наук

Атабиева Е. Л.
доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита института экономики и менеджмента
Белгородского государственного технологического университета им. В.Г. Шухова,
кандидат экономических наук


Подходы к обобщению затрат в системе бухгалтерского учета
Учетно-отчетная система служит инструментом контроля и управления. Одной из главных целей учета и обобщения затрат, формирующих себестоимость продукции, является их группировка. Cистематизация производственных затрат по центрам ответственности является одной из самых важных задач бухгалтерского учета. Статья содержит анализ подходов к обобщению затрат в системе бухгалтерского учета
Ключевые слова: учет затрат, бухгалтерский управленческий учет, производственный учет, себестоимость, обобщение затрат, калькулирование
УДК 657.471.7; ББК 65.052   Стр: 107 - 111

Учетно-отчетная система служит инструментом планирования, контроля и управления [1]. Одной из главных целей учета и анализа издержек, образующих себестоимость продукции, является их группировка по местам возникновения затрат (производствам, цехам, участкам и другим хозяйственным подразделениям). Систематизация производственных затрат по центрам ответственности является одной из самых важных и сложных задач бухгалтерского управленческого или производственного учета.
Как справедливо утверждают Т.Ю. Серебрякова, О.Р. Кондрашова [2, 3] парадокс сегодняшнего дня заключается в том, что информация в бухгалтерском финансовом учете чаще всего может быть получена более оперативно, чем в системе управленческого учета. Поэтому цель настоящей статьи сформировать подходы к обобщению затрат в системе бухгалтерского учета, не выделяя управленческий учет, как самостоятельную единицу. Проблема состоит в том, что бухгалтерский учет в связи с применением автоматизированных программ становится все более централизованным, в то время как максимальная детализация учета, приближение его к рабочим местам представляется перспективным направлением его развития.
Наиболее распространенной автоматизированной бухгалтерской программой в настоящее время является 1С:Бухгалтерия. Автоматизированная система бухгалтерского учета «1С:Бухгалтерия 8» позволяет сформировать учетные регистры по любому счету бухгалтерского учета с помощью отчета «Обороты счета» (меню «Отчеты» «Обороты счета»). Отчет «Обороты счета» выводит начальный и конечный остаток и обороты выбранного счета за указанный период, детализацию этих оборотов в разрезе корреспондирующих счетов. Данные выводятся с дополнительной разбивкой по периодам времени (по дням, по неделям, по месяцам и т. д.).
Для первоначального формирования отчета «Обороты счета» достаточно в форме отчета указать организацию, период и выбрать счет бухгалтерского учета, после чего сформировать формы отчета [4].
Определенную информацию содержит документ «Отчет производства за смену». Он является одним из немногих документов производственного учета в наиболее популярной автоматизированной системе бухгалтерского учета «1С:Бухгалтерия 8» и предназначен для отражения в бухгалтерском учете выпуска готовой продукции, оказания услуг, выполнения работ, списание материальных ресурсов на производственные цели, получения и оприходования возвратных отходов. Данные этого отчета имеют в большей степени контрольную функцию при организации производственного учета.
Рассматривая возможности организации производственного учета при автоматизированной обработке учетных данных, следует остановиться на документе «Анализ счета». Для учета производственных затрат предназначен субсчет 20.01 «Основное производство». В составе этого субсчета информация может накапливаться по подразделениям, номенклатурным группам и статьям затрат.
Понятие «подразделения» в данном случае не обязательно должно включать только хозяйственные участки, это может быть любой объект калькулирования, по которому накоплены затраты. Затраты распределяются по номенклатурным группам выпускаемой продукции. Номенклатурные группы — это виды деятельности (виды выпускаемой продукции), которые осуществлялись или производились в текущем периоде. Назначение субконто «Статьи затрат» — это анализ состава затрат по каждой номенклатурной группе практически на любую дату отчетного периода. В программе «1С:Бухгалтерия 8» счет 20 «Основное производство» закрывается при выполнении регламентной операции «Закрытие счетов» (меню Операции — Закрытие месяца). Операции завершения месяца включают расчеты начисления амортизации, расчета себестоимости и другие операции, выполняющиеся один раз в конце месяца.
Все вышеизложенное позволяет сделать вывод о том, что в автоматизированной программе обработки учетных данных «1С:Бухгалтерия 8» имеются возможности для достаточной детализации информации по хозяйственным подразделениям, центрам ответственности, видам продукции или услуг. Вопрос состоит в том, что информация по затратам является полной, т.е. принимает законченный вид только по окончании месяца.
Такие виды затрат как амортизация производственного оборудования, стоимость услуг сторонних организаций, образование резервов на ремонт основных средств, начисление заработной платы, взносов в страховые внебюджетные фонды, погашение стоимости спецодежды и многие другие расходы списываются в себестоимость продукции и услуг в конце месяца [12]. Кроме того, такая информация формируется в центральной бухгалтерии и бывает не всегда доступна начальникам и специалистам хозяйственных участков. А, между тем, именно они могут оперативно влиять на процесс производства. Таким образом, формирование информации о затратах в хозяйственных подразделениях (центрах ответственности) вполне аргументировано.
Многие авторы, исследующие проблему, разделяют центры ответственности и центры затрат. По нашему мнению, целесообразна и достижима организация производственного учета именно в центрах ответственности, совмещенных с центрами затрат. Известно, что одним из признаков такого центра является наличие ответственного руководителя, способного принимать самостоятельные решения. Кроме того, центр ответственности должен отвечать следующим основным требованиям:
– центр ответственности должен быть частью в технологической последовательности производства продукции или частью организационной структуры;
– на предприятии должны быть установлены единые внутренние (трансфертные) цены для достижения сопоставимости результатов деятельности, совместимости расходов разных центров ответственности;
– в каждом центре ответственности должен быть установлены критерии для расчета объемов выполненных работ, доходов от деятельности;
– для каждого подразделения должны быть разработаны перечни переменных и постоянных расходов и способы их распределения:
– руководители центров ответственности должны участвовать в составлении сегментарной отчетности, ее анализе и составлении планов доходов и расходов.
В настоящее время в практике многих производственных коммерческих организаций используется составление производственных отчетов хозяйственных участков. Составляются они, как правило, вручную и выполняют контрольную функцию.
Шахматная форма записей в этих регистрах по всей совокупности счетов производственных затрат облегчает их группировку как по элементам, так и по статьям расходов калькуляции и повышает достоверность отчетных данных. По данным производственных отчетов удобно проверять объем выполненных работ, внутри хозяйственные передачи материальных ресурсов, своевременность оприходования отходов, полноту выпуска и оприходования готовой продукции.
Проблема состоит в том, что типовые автоматизированные системы бухгалтерского учета накапливают информацию по организации в целом. Что касается информации по центрам ответственности, то она чаще всего является закрытой. Для того, чтобы обобщать информацию о затратах на производство в разрезе центров ответственности, необходимы дополнительные технические работы по адаптации производственного учета с установленной программой. Выше упоминалось, что программа 1С «Бухгалтерия» содержит данные о деятельности производственных центров ответственности.
Производственные хозяйственные подразделения в настоящее время составляют некоторые формы для анализа своей деятельности, а также для отчетности материально-ответственных лиц. Начальник хозяйственного подразделения по окончании отчетного периода должен отчитаться за полученные ресурсы, объеме произведенной продукции и т.д. С этой целью составляется отчет начальника цеха. К нему прилагается отчет о движении материалов, справка о начисленной амортизации, накладные на сдачу готовой продукции на склад, акты приемки работ. В настоящее время такие отчеты используются в бухгалтерском учете для контроля за движением ценностей в качестве дублирующих документов. Между тем, в управленческом учете отчет начальника подразделений вполне может быть использован для составления ведомости учета производственных затрат. В качестве прообраза такой ведомости может служить ведомость № 12 журнально-ордерной формы бухгалтерского учета. Центры ответственности имеют и общепроизводственные затраты.
В финансовом учете общепроизводственные затраты распределяются между видами продукции, услуг или работ пропорционально базе, установленной приказом об учетной политике. Законодательством установлены следующие критерии, которые могут использоваться предприятиями для распределения косвенных расходов:
– оплата труда основных производственных рабочих;
– материальные затраты;
– общая сумма материальных затрат;
– объем продажи продукции.
В управленческом учете в каждом центре ответственно­сти может применяться такая база для распределения косвенных затрат, которая будет наиболее полно отражать влияние косвенных затрат каждого вида на себестоимость продукции (работ, услуг). Например, количество машино-часов работы оборудования, метры полезной площади и т.д.
В одном центре ответственности (производственном подразделении) общепроизводственные расходы могут распределяться между разными видами продукции, а также между годной продукцией и бракованной, между продукцией разных видов, сортов и т.д.
Составление аналитических ведомостей учета производ­ственных затрат в каждом центре ответственности позволяет накопить затраты по элементам. Если в центре ответственности производится несколько видов продукции, то возможно составление отдельных ведомостей по каждому виду. Но удобнее составлять общую ведомость с разграничением по видам производств. К прямым затратам последней строкой добавляется та часть общепроизводственных расходов, которая после распределения приходится на данное производство.
Порядок распределения общепроизводственных расходов между затратами на производство разных видов продукции представлен в таблице 1. В приведенном нами примере цех №  1 производит 2 вида продукции: продукцию А и продукцию Б.
Общепроизводственные расходы распределяются пропорционально оплате труда рабочих, занятых соответственно на производстве продукции А и продукции Б.

Таблица 1
Распределение общепроизводственных затрат цеха № 1 между продукцией А и Б
ДебетКредит
70%25
20А «Основное производство изделия А»2000044,43774
20 Б «Основное производство изделия Б»2500055,64726
итого450001008500

Сумма общепроизводственных расходов 8500 тыс. руб. в приведенном примере распределяется между изделиями А и Б пропорционально прямой заработной плате рабочих: 44,4% общепроизводственных расходов включено в себестоимость изделия А и 55,6 % в изделие Б, что соответствует доле прямой заработной платы в совокупной сумме прямых затрат на оплату труда.
Суммы общепроизводственных расходов, относящиеся к продукции А и Б, полученные в таблице 1, затем распределяются по элементам в таблице 2. При этом, для распределения по элементам общей суммы между видами продукции применяется тот же удельный вес, который получен в расчете таблицы 1. Образец заполнения ведомости учета производственных затрат приведен в таблице 2.
Ведомость учета затрат на производство содержит распределение и накапливание прямых и общепроизводственных расходов по элементам.
В ведомости учета затрат на производство цеха №1 общепроизводственные расходы 8500 тыс. руб. распределены между изделиями А и Б, но в данном регистре косвенные расходы, приходящиеся на долю изделия А проводятся не общей суммой — 3774 тыс. руб., а отражены с разделением по элементам затрат. Мы видим, что общепроизводственные расходы, приходящиеся на производство изделия А включают материалы 1687 тыс. руб., заработную плату производственных рабочих — 1554 тыс. руб., страховые взносы — 466 тыс. руб., амортизацию — 67 тыс. руб. Аналогичная информация представлена в ведомости и об изделии Б.

Таблица 2
Ведомость учета затрат на производство цеха № 1, тыс. руб.
Дебет счетов производственных затратС кредита счетов
10 — Материалы70 — Расчеты с персоналом по оплате труда69 — Расчеты по социальному страхованию и обеспечению02 — Амортизация основных средств25 — Обще-
производственные расходы
Итого
Счет 25 «Общепроизводственные расходы»
Оплата труда общепроизводственного персонала и начисления20006002600
Амортизация основных средств1501500
Текущий ремонт основных средств180015004503750
Расходы на охрану труда и технику безопасности12001200
Расходы на электроэнергию800800
Итого по счету 253800350010501508500
Дебет счета 20 А15000200006000 850041000
Общепроизводственные расходы А16871554466673774
Затраты на производство А по элементам166872155464666744774
Дебет счета 20 Б1700025000660048600
Общепроизводственные расходы Б21131946584834726
Затраты на производство Б по элементам191132694671848353326
Производственные затраты цеха № 1 по элементам35800485001365015098100

Таким образом, информация о производственных расходах, представленная в ведомости учета затрат на производство по цеху №1, приведенному в рассматриваемом нами примере, прозрачна и ценна для экономического анализа, принятия оперативных управленческих решений. На основании данной ведомости аналитик легко и без дополнительных расчетов определит общую сумму материальных затрат по изделию А и Б и т.д. Тогда как данные современного бухгалтерского учета и отчетности содержат значительное количество показателей «прочие расходы», «прочие затраты», которые не дают полноценной информации.
Российское законодательство допускает формирование полной себестоимости выпускаемой продукции [8]. Это значит, что в себестоимость продукции включаются не только общепроизводственные, но и общехозяйственные расходы. Таким образом, возникает необходимость в распределении и общехозяйственных расходов.
В финансовом учете общехозяйственные расходы, так же, как и общепроизводственные, могут быть распределены между хозяйственными подразделениями в соответствие с установленной учетной политикой предприятия и разрешенной законодательством базой распределения.
В управленческом учете та часть общехозяйственных расходов, которая приходится на конкретное хозяйственное подразделение, допустим цех № 1, подлежит дальнейшему распределению. Распределяются такие расходы либо пропорционально той же базе, что и общепроизводственные расходы, либо с учетом других критериев [11]. Например, если есть общехозяйственные расходы, имеющие отношение только к одному из продуктов данного подразделения, то и включаются эти расходы в затраты на производство этого продукта.
Сбор и распределение общехозяйственных расходов по определенному центру ответственности по элементам можно производить в ведомости «Учет и распределение общехозяйственных расходов».
Нами и другими авторами [10, 11] уже поднимались вопросы о том, что ведомости учета затрат по центрам ответственности и другие подобные регистры обязательно должны быть использованы в преподавании учетных дисциплин, но считаем, что значимость представленной информации и для практикующих экономистов, вполне очевидна.
Квалификация доходов и расходов, а также их признание в финансовой отчетности в российских стандартах бухгалтерского учета, очевидно, сближаются с МСФО, но при этом сохраняются и существенные различия [7]. В соответствие с рекомендациями международных стандартов финансовой отчетности в финансовом учете большинство предприятий формирует сокращенную производственную себестоимость без включения в нее общехозяйственных расходов. Производственный учет также можно организовать подобным образом.
Невозможно переоценить значение информированности руководства о деятельности всех хозяйственных участков, подразделений и цехов. Информация необходима, прежде всего, аппарату управления для того, чтобы:
– исследовать результаты деятельности организации и всех ее подразделений за предыдущие периоды;
– объективно оценить возможности получения доходов в будущем;
– выявить потенциальные внутренние резервы организации;
– принимать более взвешенные и целесообразные управленческие решения в будущей деятельности.
В настоящее время вся объективная, подтвержденная документацией, информация формируется бухгалтерской службой, чаще всего централизованной бухгалтерией. Но потребность в информации о затратах и доходах подразделений есть и у руководства организации, и у менеджеров среднего звена. Такие сведения необходимы для оценки деятельности подразделений, определения вклада каждого из них в общий финансовый результат. Кроме того, довольно часто одни хозяйственные подразделения передают незаконченную обработкой продукцию в другие подразделения. Если такая продукция не является полуфабрикатом, то она оценивается в бухгалтерском учете только в конце месяца как незавершенное производство. Между тем, для производственного участка, являющегося промежуточным в технологической цепочке, передача незаконченной продукции в дальнейшую обработку является доходной частью. Оценить такой доход возможно только установив внутренние (трансфертные) цены на изделия разной степени готовности.
Понятие трансфертных цен пришло к нам из зарубежной литературы по управленческому учету. Там это понятие трактуется несколько иначе. Трансфертные цены в основном рассматриваются возможными и целесообразными к применению крупными трестами, холдингами, имеющими в своем составе множество дочерних и зависимых организаций. Зарубежные авторы рекомендуют в качестве трансфертных рыночные цены или цены, рассчитанные по себестоимости плюс прибыль. В условиях обычных российских коммерческих предприятий уместнее говорить о внутренних ценах на продукцию разной степени готовности, полуфабрикаты, услуги, работы, побочную продукцию, отходы.
Мы считаем, что наиболее приемлемыми будут внутренние цены, рассчитанные по нормативам затрат по рыночным ценам. Для установления таких внутренних цен необходимо использовать технологические карты, сметы, сметно-финансовые расчеты на продукцию и услуги. Кроме того такие цены придется довольно часто пересчитывать.Если в организации будут разработаны и установлены трансфертные цены на продукцию и услуги отдельных цехов и участков можно будет и составить простейшую сегментарную отчетность.
Подобно тому, как информация публичной финансовой отчетности используется для анализа финансовых результатов деятельности организации, данные сегментарной отчетности дадут возможность оценить эффективность работы каждого хозяйственного подразделения.
Порядок составления сегментарной отчетности для внешних пользователей установлен ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам». Положение регулирует сбор и представление информации по таким предприятиям, которые, являясь юридическими лицами, в то же время являются частью более крупной организации. Сегменты могут быть разделены на более мелкие.
Отчетность хозяйственных подразделений позволяет администрации организации контролировать их деятельность, объективно оценивать качество работы возглавляющих их менеджеров. Основой сегментарной отчетность может служить именно производственный отчет начальника участка (подразделения).
Внутренняя отчетность позволит контролировать деятельность центров ответственности и оценивать качество работы возглавляющих руководителей; принимать на ее основе руководителями подразделений наиболее эффективные решения, планировать деятельность подразделений хотя бы в пределах своих полномочий.
Постановка сегментарного учета и отчетности позволит усовершенствовать документооборот, оптимизировать показатели деятельности, как отдельных центров ответственности, так и организации в целом и, как следствие, повысить прибыльность коммерческой организации.


Литература
1. Кувалдина Т.Б. Производственный учет: сущность и необходимость // Международный бухгалтерский учет. — 2015. — № 31.
2. Серебрякова Т.Ю., Кондрашова О.Р. Управленческий учет информации по сегментам как часть интегрированного учета // Управленческий учет. — 2015. — № 8.
3. Ефремова А.А. Себестоимость: от управленческого учета затрат до бухгалтерского учета расходов. — М.: Вершина, 2007. — 208 с.
4. Статьи 1С: Предприятие. Отчет производства за смену с спецификацией номенклатуры [Электронный ресурс] // http://rus1c.ru/
5. Ивашкевич В.Б. Организация управленческого учета по центрам ответственности и местам формирования затрат // Бухгалтерский учет. — 2000. — № 5.
6. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерские термины и определения: учебное пособие. — Казань: Изд-во КГФЭИ, 2008. — 162 с.
7. Коське М.С., Мишучкова Ю.Г. Затраты в российском бухгалтерском учете: экономическая сущность и нормативное закрепление // Международный бухгалтерский учет. — 2015. — № 32.
8. Атабиева Е.Л. Некоторые аспекты организации учета затрат // Тренди та нновац в сучаснйекономц: м-лы Междунар. науч.-практ. конф. / Харьк. нац. ун-т архитектуры и строительства ХНУБА (23–24 апр. 2015 г.). — Харьков: ХНУБА, 2015. — Ч. 2.
9. Ткаченко Ю.А., Тупикин П.Н. Ограничения для адекватного функционирования системы внутреннего контроля // Вестник Белгородского государственного технологического ун-та им. В.Г. Шухова. — 2016. — № 3.
10. Ивашкевич В.Б. Новое в содержании и преподавании учетных дисциплин в экономических вузах и факультетах // Аудит и финансовый анализ. — 2010. — № 5. — С.366–367.
11. Атабиева Е.Л., Ковалева Т.Н. Преподавание бухгалтерского учета в ВУЗе: проблемы и решения // Актуальные проблемы гуманитарных и естественных наук. — 2013. — № 9.
12. Атабиева Е.Л. Бухгалтерский финансовый учет: учеб. пособие / Е.Л. Атабиева, Т.Н. Ковалева. — Белгород: Изд-во БГТУ, 2014. — 542 с.
13. Приказ Минфина РФ от 27.01.2000 № 11н (ред. от 18.09.2006) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000)». // http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_26617/

Вернуться к содержанию номера

Copyright © Проблемы современной экономики 2002 - 2017
ISSN 1818-3395 - печатная версия, ISSN 1818-3409 - электронная (онлайновая) версия