|
| | | | Проблемы современной экономики, N 2 (78), 2021 | | | | ФИНАНСОВО-КРЕДИТНАЯ СИСТЕМА. БЮДЖЕТНОЕ, ВАЛЮТНОЕ И КРЕДИТНОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ ЭКОНОМИКИ, ИНВЕСТИЦИОННЫЕ РЕСУРСЫ | | | Тарасова Т. Н.
зав. кафедрой безопасности Северо-Западного института управления
Российской академии народного хозяйства и государственной службы при Президенте РФ,
кандидат экономических наук
Трушевская А. А.
доцент кафедры безопасности, преподаватель Северо-Западного института управления
Российской академии народного хозяйства и государственной службы при Президенте РФ,
кандидат экономических наук
| |
| | | | | Статья посвящена вопросам современного развития учетно-аналитической практики в области лизинга, который выступает сегодня наиболее распространенной формой арендных отношений. Теоретические и методические аспекты контроля лизинговых операций рассматриваются в статье с позиции новых требований федерального стандарта к учету аренды. При этом, по мнению авторов, первостепенное значение необходимо отдать контролю не как последующему действию, а как опережающей процедуре, которая позволит осуществлять сбор и изучение оперативной информации в разрезе контрольных параметров лизинговых отношений | | Ключевые слова: учет аренды, система внутреннего контроля, контроль лизинговых операций, справедливая стоимость предмета лизинга, чистая стоимость инвестиции в аренду | | ББК 65.05 Стр: 103 - 105 |
Введение
В условиях современной экономики арендные отношения являются одной из самых распространенных форм экономических взаимосвязей между предприятиями. Данная сфера экономических отношений позволяет предприятиям, которые не располагают соответствующими финансовыми возможностями, приобрести в собственность то или иное имущество, необходимое для осуществления наиболее эффективной хозяйственной деятельности. Вторая сторона, в свою очередь, получает экономическую выгоду в виде арендных платежей за имущество. В этой связи, поскольку арендатор может сам выбрать поставщика и предмет лизинга, который лизингодатель должен будет для него приобрести.
Лизинговые операции в Российской Федерации пользуются высокой популярностью, поскольку позволяют организациям обновить производственные мощности, не требуя при этом крупных финансовых вложений. В гражданском законодательстве лизинг классифицируется по типам имущества, по участникам, по срочности заключаемых договоров, по характеру приобретения и владения предметом лизинга, по участию в процессе эксплуатации предмета лизинга. В то же время общегражданское законодательство о лизинговой деятельности регулирует только нормы, направленные на юридическое регулирование общегражданских отношений участников договора лизинга, определяет их права, обязанности и ответственность, переход права собственности и правовые категории в связи с этим.
Основными направлениями контроля лизинговых операций являются проверка своевременности и правильности документального оформления лизингового имущества, координирование расчетов по лизинговым платежам, соблюдение договорных условий, предусматривающих описание предмета лизинга, указание — какая из сторон берет на себя расходы по страхованию, транспортировке, установке предмета лизинга.
С целью модернизации бухгалтерского учета и отчетности, приближения их содержания и способов к нормам, используемым в международной практике разработан Федеральный стандарт бухгалтерского учета 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» (ФСБУ 25/2018), который является обязательным для применения всеми организациями при составлении бухгалтерской отчетности за 2022 год.
ФСБУ 25/2018 устанавливает общие требования к учету объектов аренды, критерии признания имущества объектами аренды, необходимость отражения арендатором в бухгалтерском учете права пользования и обязательств по арендованному имуществу.
В данном стандарте предусмотрена также обязанность со стороны арендодателя разделения аренды на финансовую и операционную, приведен порядок раскрытия информации в отчетности взаимоотношений между арендатором и арендодателем по установленным правилам.
Кардинальное отличие учета лизинговых операций при применении ФСБУ 25/2018 от существующих правил учета заключается в том, что при применении норм Федерального стандарта исключается зависимость порядка бухгалтерского учета объектов у одной стороны договора аренды от порядка учета у другой стороны этого же договора.
Общая концепция контроля эффективности инвестиций в лизинг. Экономическая категория «финансовая аренда» («лизинг»), не так давно вошла в российскую экономическую жизнь и стала обычным явлением в хозяйственной практике организаций [1]. Лизинговые операции являются важным объектом контроля, как внешнего, так и внутреннего. После отражения в учете предмета лизинга, исходя из условий, указанных в договоре и учетной политике, необходимо контролировать правильность начисления и уплаты лизинговых платежей, а также проводить инвентаризацию предметов лизинга.
Внешний контроль лизинговых операций у лизингодателей, в лице банков и лизинговых компаний, осуществляется органами государственной власти. Методика внешнего контроля за лизинговыми операциями, осуществляемого лизингодателем в отношении лизингополучателя, включает в себя:
– оценку системы внутреннего контроля (СВК) лизингополучателя, осуществляемую путем проведения опроса и тестирования сотрудников;
– проверку полноты и достоверности ведения лизинговой деятельности со стороны лизингополучателя, проводимую путем проведения ревизии документов, касающихся лизинговых операций и формирования финансовых результатов;
– проверку сохранности предмета лизинга, путем проведения инвентаризации и проверки его технического состояния.
Для того чтобы обезопасить себя от возможных нарушений внутри компании и тем самым, привлечения пристального внимания со стороны непосредственно самих государственных органов контроля, лизингополучателю необходимо организовать СВК на предприятии. При этом, первостепенное значение необходимо отдать контролю не как последующему действию, а как опережающей процедуре, которая позволяет осуществлять сбор и изучение оперативной информации в разрезе контрольных параметров лизинговых отношений.
Методика внутреннего контроля лизинговых операций у лизингополучателя включает качественную проверку и эффективную оценку соответствия правовым, бухгалтерским и налоговым аспектам каждого этапа заключения и исполнения договорных обязательств, как со стороны лизингодателя, так и со стороны лизингополучателя [2].
СВК у лизингополучателя должна строиться на таких принципах, как:
– распределение ответственности за реализацию контроля между лизингодателем и лизингополучателем на протяжении всего срока действия лизингового договора — принцип «двойственности» контроля;
– необходимость анализа технологических особенностей предмета, предназначенного для получения в лизинг (приводит к тому, что финансовый контроль лизинговых операций базируется на техническом контроле, будь то финансовый или операционный лизинг);
– обязательность соблюдения лизингополучателем правил внутреннего контроля в целях обеспечения правильности ведения бухгалтерского и налогового учета [2].
Для решения проблем в учете и контроле лизинговых операций уместно разработать:
– фрагмент учетной политики, регулирующий учет лизинговых операций;
– фрагмент рабочего плана счетов по отражению лизинговых операций;
– график документооборота по лизинговым операциям;
– рекомендуемый график заключения сделок;
– программу проведения ревизии.
Федеральный стандарт бухгалтерского учета 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», разработанный на основе МСФО (IFRS) 16 «Аренда», предусматривает упрощение учета и контроля лизинговых операций у лизингодателя, поскольку предмет лизинга не отображается в его учете в качестве актива.
На дату предоставления предмета лизинга лизингополучателю лизингодатель должен признать в качестве актива инвестицию в аренду. Лизингодатели отражают такой актив в размере чистой стоимости инвестиции в аренду на счете расчетов с разными дебиторами и кредиторами.
Под чистой стоимостью инвестиции подразумевают ее дисконтированную валовую стоимость. Но, по договорам лизинга, как правило, нет необходимости определять чистую стоимость инвестиции в аренду путем дисконтирования, потому что лизингодателю известна справедливая стоимость предмета лизинга, которая равна стоимости приобретения данного предмета у поставщика без НДС, а также сумма затрат на исполнение договора лизинга и полученных авансовых платежей [3].
В качестве дохода на конец каждого отчетного периода и дату прекращения аренды признаются проценты по инвестиции в предмет финансовой аренды, которые рассчитываются согласно п.37 ФСБУ 25/2018. Несмотря на то, что лизинговый платеж не признается в качестве дохода, НДС, в составе данного платежа, лизингодателю необходимо отразить в бухгалтерском учете.
В бухгалтерском учете лизингодателя платежи, подлежащие получению при выкупе предмета лизинга, включаются в состав лизинговых платежей, за минусом НДС, и поэтому уже учтены при формировании чистой стоимости инвестиции в аренду [4]. Разница между выкупной стоимостью предмета лизинга и балансовой стоимостью чистой инвестиции в аренду на дату продажи признается в составе доходов лизингодателя по обычным видам деятельности. В связи с этим, даже если выкупная стоимость выделена в договоре лизинга, ее поступление необходимо отразить как обычный лизинговый платеж, признать процентный доход и начислить НДС на дату перехода права собственности на предмет лизинга.
В соответствии с новым стандартом полученный предмет лизинга, относящийся по характеру использования к объекту основных средств (ОС), признается в качестве права пользования активом (ППА) по фактической стоимости. Фактическая стоимость ППА включает в себя:
– первоначальную оценку обязательств по лизингу;
– лизинговые платежи, осуществленные на дату предоставления предмета лизинга или до этой даты;
– затраты лизингополучателя, связанные с получением предмета лизинга (доставка, страхование и т.д.);
– оценочные обязательства, связанные с получением предмета лизинга.
Формирование первоначальной оценки обязательств по лизингу производится по следующей формуле:
Порядок формирования первоначальной оценки обязательств по финансовой аренде показывает, что при лизинге негарантированная ликвидационная стоимость, как правило, отсутствует, поскольку договоры финансовой аренды заключаются с целью приобретения имущества.
Под справедливой стоимостью предмета лизинга подразумевается стоимость покупки данного имущества лизингодателем у поставщика. При условии возврата предмета лизинга лизингодателю, обязательство по аренде следует определять в соответствии с п.п. 14, 15 ФСБУ 25/2018, как приведенную стоимость будущих лизинговых платежей [6].
Приведенная стоимость будущих арендных платежей рассчитывается путем дисконтирования лизинговых платежей по ставке, при применении которой сумма приведенной стоимости будущих лизинговых платежей и негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды будет равна справедливой стоимости предмета аренды.
В соответствии с новым федеральным стандартом в течение срока лизинга величину обязательства по финансовой аренде следует увеличивать на сумму начисляемых на нее процентов. Проценты рассчитываются по формуле:
Бухгалтерские счета в условиях применения ФСБУ 25/2018 и действующем порядке учета, когда балансодержателем предмета лизинга является лизингополучатель, похожи, но при этом, при применении нового стандарта учета меняется порядок расчета обязательств, справедливой стоимости предмета лизинга и т.д.
Если договор лизинга предполагает дальнейший переход права собственности предмета лизинга к арендатору, то негарантированная ликвидационная стоимость отсутствует и первоначальную оценку обязательства по аренде можно рассчитать прямым путем, без дисконтирования будущих платежей.
Метод прямого расчета производится следующим образом:
Также следует обратить внимание на следующее отличие отражения лизинговых операций в бухгалтерском учете в соответствии с Федеральным стандартом «Бухгалтерский учет аренды». Каждая из сторон лизингового договора не проводит ежемесячное начисление лизинговых платежей, а лизингодатель в каждом из периодов, установленных договором, проводит признание процентного дохода.
Лизингодатель признает процентный доход в виде выручки, поскольку для него этот доход связан с основным видом деятельности.
Процентный доход по инвестиции в аренду рассчитывается в следующем порядке:
Применение ФСБУ 25/2018 является адаптацией российского бухгалтерского учета к международным стандартом отчетности, что в дальнейшем позволит сделать финансовую отчетность многих российских предприятий более привлекательной для иностранных инвесторов, при этом, не создавая дополнительных затрат для самих предприятий, при составлении такой отчетности в традиционном и международном форматах [7]. Однако его применение может повлечь за собой трудности применения в отечественных компаниях, которые обусловлены сложностью расчета размера обязательств по аренде и иных сумм, расчеты которых непривычны и несвойственны текущей системе бухгалтерского учета в России, включая применение дисконтирования и так далее. Данное изменение порядка учета требует расширения профессиональных знаний российских бухгалтеров в отношении ведения учета арендных операций [8, 9].
Несмотря на это, применение новых требований к учету арендных операций будут способствовать более полному и достоверному отражению соответствующих данных в финансовой отчетности предприятий [10, 11].
Выводы. В настоящее время существует два методических подхода, на основании которых рекомендуется строить систему бухгалтерского учета лизингового имущества.
Первый подход регламентирован Приказом Минфина РФ от 17.02.1997г. №15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга», который может применяться организациями до 31.12.2021 года.
Вторым документом, регламентирующим порядок ведения учета лизинговых операций, значится Приказ МФ РФ от 16.10.2018 №208н «Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», официально вступающий в силу с 01.01.2022 года, который организации могут начинать применять уже в настоящее время.
Поскольку учетной политикой в большинстве организаций не урегулированы учетные процедуры по лизинговым операциям, то бухгалтеры в отношении основных средств ведут учетные процессы, руководствуясь условиями лизингового договора и общими нормами учетной политики [12, 13].
Главным отличием лизинга является то, что в нем участвуют три субъекта: лизингодатель, лизингополучатель и продавец [14].
Возможны два варианта заключения лизинговой сделки:
– лизингополучатель сам выбирает продавца, у которого лизингодатель должен приобрести имущество;
– лизингополучатель доверяет выбор продавца лизингодателю [15].
Субъектами лизинга могут быть как резиденты, так и нерезиденты Российской Федерации. В зависимости от того, являются ли лизингодатель и лизингополучатель резидентами РФ различают внутренний и международный лизинг [16].
Рассматривая теоретические и методические аспекты учета лизинговых операций, следует отметить несколько важных моментов, о которых стоит помнить, как лизингодателю, так и лизингополучателю.
Так, например, для договоров, предусматривающих дальнейший выкуп имущества, при этом, не заключая дополнительного договора купли-продажи, следует указать в условиях договора балансодержателем лизингополучателя. Если условиями договора не предусмотрен последующий выкуп имущества, то в качестве балансодержателя должен выступать лизингодатель. Правильное определение балансодержателя при заключении лизинговой сделки поможет избежать лишней учетной работы обеим сторонам договора, а также возможных ошибок в бухгалтерском учете, связанных с выбытием и принятием к учету основных средств, определением их первоначальной стоимости и заполнением учетных регистров [17].
Что касается договора лизинга, который предусматривает выкуп имущества с заключением дополнительного договора купли-продажи, то здесь нет оптимального варианта выбора балансодержателя, поскольку имущество впоследствии будет списываться с учета у любой из сторон. Кроме того, в зависимости от того, кто из сторон является балансодержателем, следует отметить, что по соглашению сторон возможно применение ускоренной амортизации, с коэффициентом не выше трех.
Применение лизинговых схем — это эффективный способ переоснащения предприятий, позволяющий увеличивать производственные мощности, рост конкурентоспособных товаров и доходности производства.
Расширение контактов с западными фирмами в области науки и бизнеса, способствует тому, что финансовый лизинг в России все в большей степени становится похожим на подобные операции в зарубежной экономике и, соответственно, требует изменения подхода к отражению в бухгалтерском учете данных финансовых отношений. |
| |
|
|
